贯彻实施政府会计制度改革，是全面落实党的十八届三中全会关于“建立权责发生制的政府综合财务报告制度”、党的十九大关于“全面实施绩效管理”等决策部署的重要举措。2015年至2018年期间，为加快推进政府会计制度改革，构建规范透明、标准科学、约束有力的政府会计标准体系，财政部出台政府会计基本准则、具体准则和政府会计制度等系列文件，并明确2019年1月1日起所有行政事业单位全面实施政府会计制度。2018年1月，教育部印发《教育部关于加强直属高校直属单位实施政府会计制度》的意见，要求直属高校加强顶层设计、明确职责、突出重点、协同推进。政府会计制度的改革对高校治理提出了新的要求，高校审计也应站在学校发展的角度，思考如何发挥审计监督作用，服务学校治理。
一、政府会计制度的内容与意义
（一）政府会计制度改革的内容
政府会计制度体系包含政府会计基本准则、政府会计具体准则、政府会计应用指南、政府会计制度以及政府会计制度补充规定。其一，引入权责发生制。全面引入权责发生制核算原则，能够体现经济业务或者事项的本质以及权责义务，准确反映单位财务状况和运行成本。其二，重构会计核算模式，构建了“财务会计和预算会计适度分离并相互衔接”的会计核算模式，实现双功能、双基础、双报告。其三，统一政府会计标准体系。通过制定统一的政府会计标准体系，客观反映支出结果和政策目标的实现程度，提高了单位会计信息可比性。
（二）政府会计制度改革对于高校治理的意义
高校是非营利性、具有公益性质的服务性单位，政府会计制度改革对于提升学校管理能力、转变财务意识、推动成本核算与绩效管理、提升学校治理能力，具有重要的现实意义。第一，如实反映“家底”，科学反映财务状况。实行政府会计制度，能够如实反映学校“家底”，全面、真实反映增量和存量资产的状况，夯实资产管理的基础。第二，推进成本绩效，为决策提供支持。实行政府会计制度，能够解决财务数据可比性问题，高校可以将财务数据与世界一流大学或者国内同等资历学校进行对比，能够解决长期困扰高校的成本归集和成本核算问题，通过分析高校各项成本开支的合理性，科学评价高校运营绩效。第三，促进高校内部控制建设，提升高校治理能力。高校实施政府会计制度改革，可以倒闭高校提升内部管理理念，梳理前端业务流程，从业务前端带动财务会计的转变，推进高校内部控制建设，提升高校治理能力。
二、政府会计制度改革对高校治理提出的要求
十八大以来，“治理”取代“管理”成为热频词汇，党的十八届三中全会通过的《中共中央关于全面深化改革若干重大问题的决定》，提出全面深化改革的总目标是完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化；十九届四中全会审议通过了《中共中央关于坚持和完善中国特色社会主义制度、推进国家治理体系和治理能力现代化若干重大问题的决定》，以“中国之制”推进“中国之治”。高校作为社会公益性法人，承担着教学、科研、社会服务、文化传承的社会职能，高校治理体系是国家治理体系的重要组成部分，政府会计制度改革，对高校治理体系的建立健全提出了更高的要求，将以“政府会计”良制促“高校善治”，为构建大学治理体系和治理能力现代化，推进世界一流大学建设提供保障。
（一）提高成本核算意识，注重绩效管理
在新政府会计制度下，财务管理应当由重视“收支管理”向重视“资产负债、成本费用和预算收支等全面管理”转变，业务由传统的处理账务、会计报表、缴纳税金向预算控制、财务分析、项目管理、成本管理转变。长期以来，高校按照权责发生制核算收入支出，核算过程中缺乏成本理念，引入权责发生制后，应按照归属期限，核算属于当年度的收入与费用，高校运行成本的核算将更为精确。高校应建立绩效管理机制，重视对预算完成情况以及项目实施效果的评价，通过不断提高管理效能，为资源配置的决策提供支持，进一步优化资源配置。
（二）加强资产管理，提升数据质量
高校的资产包括库存现金、银行存在、零余额账户用款额度、财政应返还额度、应收账款、其他应收账款等流动资产，以及固定资产、在建工程、无形资产、公共基础设施等非流动性资产。根据政府会计制度的要求，高校应建立资产、财务联动机制，开展资产核查工作，清理核实和分类统计对外投资、固定资产、无形资产、在建工程等资产数据，确定计算权益以及计提折旧摊销费用的基础，及时办理基建项目竣工财务决算及固定资产入账手续；做好暂付款、预开票据以及暂存款的专项清理与账龄分析，准确计提坏账准备，保证资产数据与财务数据的动态匹配，提升数据质量。
（三）健全合同管理体制，完善合同周期管理
当前，高校与社会单位或个人签订的经济合同在业务类型和数量上都有大幅增长，但高校合同普遍存在多部门分散管理、印章使用不规范、编码规则随意、合同信息化管理程度较低、履约与支付进度无法掌握等问题。目前合同管理现状的困境，使得财务人员难以掌握必要的经济合同信息，无法准确确认和计量收入支出以及应收应付往来款情况。因此，高校应规范合同管理，健全合同管理体制，确定合同归口管理部门，明确责任主体；完善印章管理，规范印章使用；梳理各类型合同业务流程，优化程序；统筹规划合同管理信息系统，实现合同拟定、审批、签订、履行、资金支付全过程周期管理。
（四）健全内部控制体系，推进信息系统建设
政府会计改革的成功来源于管理理念、模式与业务流程的转变。目前，高校的财务数据来自上游业务系统，只有梳理与优化业务流程，健全内部控制体系，才能在政府会计制度改革条件下产生正确的财务数据，满足报告使用者的信息需求。高校应根据政府会计制度改革的要求，将经济活动及其内部控制流程嵌入到信息系统中去，通过运用信息化的手段，提高经济活动内部控制的科学性、及时性和有效性，加强经济活动信息系统建设与对接，消除“信息孤岛”，做到数据共通互享，信息融合。
三、高校审计监督工作的转型发展
高校审计作为单位经济决策科学化、内部管理规范化、风险防控常态化的一项重要制度设计，是本部门本单位强化内部控制不可或缺的重要手段。高校审计转型是促进高校深化综合改革，提升高校治理能力的需要。高校应站在学校发展的角度上去谋划工作，思考如何为学校的需要做好监督，如何为学校管理层回答好问题，如何为学校的发展提供有价值的审计工作。
（一）转变审计理念，明确自身定位
高校审计服务学校发展，需要拥有大局意识，既要聚焦于具体项目，也要从具体项目中走出，从学校层面以宏观的角度去研究分析问题，为学校发展和改革找准切入点。高校审计应敢当卫士，敢于揭示高校管理中存在的风险；善当谋士，为学校资源配置优化、政策调整等提供支持；乐当医士，促进学校完善治理与实现办学目标。
（二）聚焦审计内容，加强审计关注点与二级单位需求结合力度，拓展审计监督深度
目前审计已从财务收支审计向管理审计转型，关注重点由财务收支的真实性、合理性向内部控制的建立及执行情况转移，更加关注业务资源分配的科学性以及业务管理程序的规范性。目前，审计关注点与二级单位管理需求的结合力度有待增强，经过对多家二级单位的调研发现，二级单位期待审计更加关注项目管理最终的质量、效率与效果，以发现二级单位在事业发展中的障碍问题。
（三）探索审计业务新类型，拓展审计监督广度
教育事业的不断投入，使得高校成为资金密集、资源富集、资产聚集的经济实体，国家重大政策是否贯彻落实到位，资金、资源、资产分配与使用是否科学合理，是否达到既定的目标效果，信息系统是否合理规划、运行是否安全可靠、功能是否完善等，均是审计监督的重点。因此，高校审计应探索开展重大政策落实情况审计、专项绩效审计以及信息系统审计等，深入推进审计全覆盖，消除审计监督盲区。
（四）践行科技强审理念，推进数据式审计平台建设
目前，高校审计发展的最大矛盾是日益增长的审计需求与审计发展不充分不平衡的矛盾，审计面临的最大挑战是信息技术的重大变革，高校财务、资产、采购、科研等各个职能部门都在推进业务信息平台建设，高校信息系统日趋复杂，数量急剧增长。但是，高校审计并未跟上业务职能部门信息化的发展程度，审计能力与审计效率度有待提高。因此，高校审计亟须大力发展信息化，强化大数据审计思维，增强大数据审计能力，只有审计与和被审计对象所使用的信息技术处于同一个量级，技术手段相匹配，审计才能形成有效的监督制约关系。
四、高校审计监督的实践路径
（一）预决算审计
高校预决算审计，是指由高校审计机构依法独立对预算执行与决算的真实性、合法性、效益性进行的审查和评价活动。审计目标为促进规范学校预算管理，提高预算编制工作的科学性、准确性和透明度，促进更加合理地分配学校资源，提高资源的配置和利用效益。但是，目前，高校的预决算审计以事后审计为主，并未在预算编制阶段事前介入，缺乏预算编制过程的参与和监督，且审计过程中对经济指标、经济效益的分析不够。高校预算执行与决算审计应在预算编制阶段事前介入，了解预算编制的具体情况；期中预算调整事项应过程监督；并在下一年初完成预决算审计工作。预决算审计应包括预算执行审计与决算审计，预算执行审计主要对预算管理、收入执行、支出执行情况进行审计，预算管理包含预算编制的原则、程序、编制方法以及调整程序等；决算审计是对决算报表及其资产、负债、净资产、收入和支出进行的审查和评价。
（二）经济责任审计
根据二级单位的性质，高校经济责任审计对象所属单位包括职能部门与院系。机关部处领导干部经责审计方面，除关注机关内部财务经费收支外，审计对其所掌握学校范围内的资源、外部专项资金的管理及分配机制，以及所负责业务的内部控制建设及执行情况均要进行关注。学院领导干部经责审计方面，学院财务收支、民主决策、采购、资产、科研、薪酬、合同等方面内部控制建立及执行情况均为审计关注的重点。通过对职能部门和院系分别设定审计方案，加大对被审计领导干部所在单位内部控制情况的审计力度，力争每审一家单位，完善一家单位内控建设。
（三）专项绩效审计
高校绩效审计是指高校审计部门依据有关法规和标准，运用审计程序和方法，对学校事业发展、资源使用等活动的经济性、效率性、效果性进行监督、评价和鉴证的行为。绩效审计的选取应坚持重要性、时效性、增值性原则，通过职能部门联动提出或公开在学校范围征求意见的方式，选择影响学校事业发展、事关学校重大利益、师生关注程度较高以及在资金管理和效益上有改进空间的项目开展。绩效审计应通过关注人财物等资源取得、配置和使用情况；既定目标的可行性和实现程度；业务活动及管理活动的效率；内部控制及风险管理体系的建立健全及运行情况；经营管理活动预期的经济效益和社会效益等的实现情况等，来优化资源配置，提高教育资金使用效益。
（四）内部控制审计
近年来，在教育治理现代化的背景下，各个高校均在开展内部控制建设，以适应政策形势与满足内部管理需求，内部控制体系的健全性和有效性需要通过内部控制审计等方式进行监督与评价。内部控制审计应直击各个业务的核心重点，关注人财物等资源有关的管理规则，通过揭示内部控制缺陷，提出健全优化内部控制制度建议并督促执行，推动改善管理，增加价值，避免权力寻租。如人事管理方面，关注人才引进规则与人员经费分配；财务管理方面关注学校货币资金存放单单位的选择与预算经费的拨付程序；采购管理方面关注招标代理机构的选择以及供应商确定的程序；工程管理方面关注工程量清单的编制、工程变更等；科研管理方面关注科研经费的管理及分配制度等；合同管理方面主要关注合同的审批程序、印章使用以及资金支付规则。由于资产涵盖类型较多，本文以表格形式列明资产管理内部控制审计的关注要点。（见表1）
表1 资产管理内部控制审计关注要点
（五）信息系统审计
以教育信息化带动教育现代化，是我国教育事业发展的战略选择。高校经济活动信息化是指高校运用现代信息技术手段，将经济活动的主要流程、关键环节嵌入学校管理信息系统，减少或消除人为操纵因素，实现对经济业务和与经济业务相关事项的风险进行更有效控制的过程。而高校信息系统审计是指对组织的信息系统及其相关的信息技术内部控制和流程所进行的审查与评价活动，可作为独立的审计项目实施，也可作为综合性审计项目的组成部分实施。高校经济活动相关的信息系统包括采购管理系统、资产管理系统、科研经费管理系统、财务管理系统、一卡通系统、奖助学金系统、勤工助学系统等。高校信息系统审计应重点关注信息技术一般性控制及业务流程层面相关应用控制，信息技术一般性控制主要包含信息安全管理、系统变更管理、系统开发和采购管理、系统运行；业务流程层面相关应用控制主要包含授权与批准、数据更正、异常情况和差错报告、一致性核对、职责分离以及系统访问权限等。
五、高校审计监督作用得以发挥的技术支撑
（一）高校审计信息系统的建设目标
目前，高校审计所处的工作环境、审计对象、审计范围、审计重点都发生了较大的变化，但高校审计信息化的发展严重滞后于高校经济活动业务信息化的水平。为更好地发挥审计监督职能，审计需要运用新技术、新手段，加强审计信息化建设，积极推进大数据审计，将信息化建设成果转化为审计能力，提升审计质量与审计效率。
（二）高校审计信息系统的建设架构
高校审计信息系统包含项目管理系统、数据分析系统以及审计支持系统，审计管理系统主要为审计作业服务，包含审计日常事务、项目管理、作业管理、档案管理以及审计公开等模块，该系统可以实现审计工作程序的标准化。数据分析系统包含元数据、审计查询、审计分析、审计预警以及常用审计工具等，审计可以通过趋势分析、资金流向分析等确定审计重点，并根据业务逻辑关系、不同类型数据对应关系建立审计模型，进行风险提示与预警。审计支持系统主要包含审计法规库、审计模板库、审计方法库、审计人员库以及中介机构库，为审计业务的开展提供辅助支持。
（三）高校审计信息化工作的开展思路
高校审计信息化应秉承大数据审计的理念，按照“总体规划、分步实施、重点突破、过程优化”的思路开展。首先，梳理审计业务流程，按照标准的审计操作规范建立审计管理系统，对审计作业流程进行信息化管理，加强审计重点环节的控制，提升审计工作的规范性。其次开发数据分析系统，数据信息的获取尤为关键，可采取定期从职能部门归集整理的方式，形成数据库；或是通过信息系统数据对接的方式获取动态数据信息。数据分析系统可先行获取财务数据，利用大量财务数据对资金使用的内容分布、支出频率、资金流向等多维度进行分析；在总结数据分析经验的基础上，逐步获取资产、采购、工程、科研、人事、学生等数据，进行业务数据与财务数据的交叉分析，提高审计发现问题的能力。最后，逐步完善审计支持系统，审计工作需要积累，需要梳理与总结以往审计案例中的经验方法与相关法律法，形成审计法规库、审计方法库以及审计模板库等。总之，审计信息化工作是一项长期性、系统性工程，随着审计工作的积累不断优化。
六、结语
在国家治理体系与治理能力现代化的背景下，审计监督作为国家八大监督体系中的重要组成部分，越来越得到重视。随着政府会计制度改革的实施，它对高校治理提出了更高的要求，高校审计也更加坚信通过审计转型发挥审计监督作用的正确性，政府会计制度改革将会加速审计转型，审计也会做更多的尝试与探索。
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